Совершенствование налогового воздействия

как одно из направлений усиления регулирующей роли налогов.

О наличии серьезных проблем в сфере налогообложения, в первую очередь, свидетельствует наличие налоговых неплатежей в федеральный, региональные и местные бюджеты в течение длительного периода времени. При этом представляется, что значительные размеры и устойчивый характер этих неплатежей обусловлены, главным образом, не столько величиной налоговых недоимок, сколько масштабами уклонения от уплаты налогов в так называемой “теневой экономике”.
По мнению ряда экспертов, в российской экономике от 25-40% ВВП создается в теневом секторе экономики [2 c. 23; 4 c. 20; 9].
По различным оценкам, из-за сокрытия в теневом секторе доходов и объектов налогообложения, в консолидированный бюджет страны недопоступает ежегодно от 30 до 50 % налогов, подлежащих уплате [3 c. 23; 4 c. 20; 6 c. 35].
По-нашему мнению, неуплата налогов является одним из результатов действия налоговой системы, которая существует именно для того, чтобы в бюджет поступали налоги. В данном случае сама налоговая система, наряду с падением производства, бартером, взаимными неплатежами и рядом других причин, также выступает в роли одного из факторов, в результате которых имеет место уклонение от уплаты налогов.
С момента введения в действие существующей налоговой системы и до настоящего времени внесение изменений в налоговое законодательство и организационно-административные мероприятия в сфере налогообложения не только не дали ощутимых положительных результатов, но и усугубили в ряде случаев ситуацию с уклонением от уплаты налогов.
Не привели к сколько-нибудь существенным позитивным результатам и изменения количественной характеристики налогового воздействия, главным образом, за счет увеличения или сокращения количества налогов, повышения или снижения налоговых ставок, установления или отмены тех или иных налоговых льгот. Кроме того, целый ряд аналогичных мер налогового администрирования предполагается осуществить во второй и в третий раз, хотя ранее введение этих же самых мер завершилось безрезультатно.
При этом, уклонением от уплаты налогов обусловлены не только недостаточность поступлений в бюджеты всех уровней, но и невозможность достоверной оценки влияния действующей налоговой системы на формирование тех или иных тенденций в развитии экономики, на характер поведения и результаты деятельности налогоплательщиков.

Налогообложение как один из методов управления территорией

Понимание налогообложения только лишь как некоторого средства, обеспечивающего необходимые денежные поступления в бюджет, представляется достаточно узким, так как не отражает в полной мере сущность этого процесса.

По мнению целого ряда ученых, кроме обеспечения необходимых поступлений в бюджет, основными целями налогообложения являются также стимулирование позитивных тенденций в экономике и обеспечение необходимого уровня социальных гарантий [5; 8; 10; 1; 2].
Кроме чисто фискальной функции, система налогов и сборов служит механизмом экономического воздействия на общественное производство, его структуру и динамику, размещение, ускорение НТП. Налогами можно стимулировать или, наоборот, ограничивать деловую активность, а, следовательно, развитие тех или иных отраслей предпринимательской деятельности, создать предпосылки для снижения издержек производства, повышения конкурентоспособности предприятий, с помощью налогов можно проводить протекционистскую политику [8 c. 77].
Налоговая система… способна быть мощным стимулом экономики. Конечная цель налогового регулирования – обеспечить непрерывность инвестиционных процессов, рост финансовых результатов бизнеса [10 c. 61]. Налоги влияют на финансовые результаты предприятий и таким образом оказывают стимулирующее или депрессивное влияние на инвестиции и экономический рост в отдельных отраслях экономики [1].
Оптимально построенная налоговая система должна, с одной стороны, обеспечивать финансовыми ресурсами потребности государства, а с другой, не только не снижать стимулы налогоплательщика к предпринимательской деятельности, но и обязывать его к постоянному поиску путей повышения эффективности хозяйствования [5 c. 56].
Аналогичные цели по социально-экономическому развитию государства, регионов и муниципальных образований стоят и перед органами государственного управления и органами местного самоуправления. Названные цели достигаются всем многообразием методов управления, в том числе и методами налогового регулирования.
Налоговое воздействие на плательщика в виде изъятия денежных средств является управляющим воздействием, которое оказывает орган управления на объект управления с целью достижения желаемых результатов.
Законодательный акт об установлении налога является управленческим решением, принимаемым органом управления для формирования управляющего воздействия. Управленческое решение должно содержать меры по устранению влияния негативных факторов, препятствующих достижению поставленных целей, и по усилению влияния позитивных факторов, способствующих достижению этих целей.
Органы государственной власти и управления (органы местного самоуправления) являются органами управления (управляющая система), осуществляющими процесс управления на соответствующей территории, в том числе принимающими решения и по установлению налогов, а также другие налоговые решения.
Установление налогов и принятие иных налоговых решений представляет собой одно из направлений деятельности органов государственной власти и управления (органов местного самоуправления) по управлению подведомственной территорией.
Совокупность процессов жизнедеятельности граждан, организаций и предприятий на территории государства, региона или муниципального образования является объектом управления (управляемой системой).
Уровень социально-экономического развития территории, характеризует состояние объекта управления, а требуемое или желаемое состояние объекта управления представляет собой цель управления.
Деятельность органов государственной власти и управления (органов местного самоуправления), направленная на достижение заданного уровня социально-экономического развития территории, представляет собой деятельность органа управления в виде целенаправленного осуществления управляющих воздействий на объект управления, то есть - процесс управления.
В процессе принятия и исполнения налоговых решений в той или иной степени осуществляются также и основные функции управления: планирование (определение целей и постановка задач), организация (создание условий, необходимых для достижения целей), оперативное руководство (непосредственная организация работы по достижению поставленных целей), учет (сбор информации о фактическом состоянии объекта управления), контроль (выявление отклонений фактического состояния объекта управления от требуемого), анализ (выявление причин отклонений от цели).
Иначе говоря, применительно к управлению государством, регионом, муниципальным образованием, налогообложение имеет признаки процесса управления и содержит основные элементы этого процесса.
С учетом изложенного выше, представляется правомерным рассматривать налогообложение как один из важнейших экономических методов управления государством, регионом или территорией, действующий в совокупности с другими экономическими методами управления (как, например: финансирование, ценообразование, оплата труда, таможенное и кредитное регулирование).
Подход к налогообложению как к одному из экономических методов управления не предполагает опровержение каких-либо принципов или иных положений теории налогообложения. Данный подход является лишь несколько иной точкой зрения на процесс налогообложения, попыткой проанализировать и оценить этот процесс с другой стороны.
При таком подходе изъятие денежных средств у налогоплательщиков в пользу государства, является одним из видов управляющего воздействия, а конкретная налоговая система является инструментом, определяющим количественные и качественные характеристики совокупного налогового воздействия.
Эффективность налоговой системы как одного из методов управления должна определяться не только в виде суммы доходов бюджета или в виде уровня собираемости налогов, но и как степень достижения всех целей управления территорией и (или) как соотношение достигнутых результатов и издержек, связанных с их достижением.
По нашему мнению, следует согласиться с утверждением [1], о том, что игнорирование регулирующей функции налогов для экономики России является одним из существенных негативных факторов.
Очевидно, что налоговое изъятие оказывает влияние (воздействие) на поведение плательщика и на осуществление им хозяйственной деятельности, независимо от того, с какой точки зрения и в качестве чего мы рассматриваем процесс налогообложения, независимо от желания или нежелания представительных органов власти такое воздействие оказывать. При этом представляется достаточно важным, чтобы в результате налогового воздействия характер поведения налогоплательщиков не противоречил задачам социально-экономического развития территории.
Любое налоговое решение, как решение управленческое, разрешает конкретные противоречия между субъектами территории в пользу одних и в ущерб другим.
С этой точки зрения, например, преобладание в совокупной налогооблагаемой базе результатов деятельности (например, прибыли или дохода) означает, что данное налоговое решение принято в пользу субъектов, не имеющих этих результатов (например, прибыли или дохода), и в ущерб тем, кто такие результаты имеет.
С другой стороны, преобладание в совокупной налогооблагаемой базе ресурсов (земельных участков, имущества, зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и т.п.), означает, что такое налоговое решение принято в пользу тех субъектов, которые более эффективно используют имеющиеся у них ресурсы, и в ущерб тем, кто имеющиеся ресурсы использует менее эффективно.
Кроме того, действительно по установленным ставкам налоги платит лишь тот, кто не имеет неучтенных доходов. Для тех, кто такие доходы имеет, реальная доля налогового изъятия в общем доходе значительно ниже, чем установлено законом.
По-видимому, именно в этом срезе ситуации и лежат главные причины общественного неприятия и массового недовольства существующей налоговой системой, исповедующей принцип: “Кто больше и честно зарабатывает, тот и должен больше платить налогов”.

Структура налоговой базы и характер налогового воздействия

Сохранение значительных масштабов уклонения от уплаты налогов и наличие “теневого сектора” в экономике, несмотря на осуществляемые мероприятия по совершенствованию налоговой системы, позволяют предположить, что основополагающие проблемы низкой эффективности налогообложения в РФ преимущественно находятся не в области налогового администрирования, а в сфере психологии экономического поведения плательщиков в результате налогового воздействия, в недостаточном исследовании и учете факторов, формирующих конкретный тип такого поведения, в сущности и характере самого налогового воздействия.

Если представить денежное изъятие, эквивалентное по величине реальной совокупности налоговых платежей, осуществляемых плательщиком, как некоторое обобщенное налоговое воздействие на этого плательщика, то такое воздействие может быть формализовано в виде произведения условной обобщенной налоговой ставки и совокупной налогооблагаемой базы.
Обобщенное налоговое воздействие на плательщика как воздействие управленческое должно иметь количественную и качественную характеристики. Очевидно, что количественная характеристика такого воздействия может быть определена как обобщенная налоговая ставка, а качественная характеристика - составом и структурой совокупной налогооблагаемой базы.
При этом, можно выделить два основных вида применяемых элементов налогооблагаемой базы:
1) результаты деятельности плательщика в виде дохода, прибыли, выручки, и др.;
2) ресурсы, которыми обладает (владеет, пользуется и (или) распоряжается) плательщик: земельный участок, недвижимое и движимое имущество, трудовые ресурсы, энергетические ресурсы, денежные средства и др.
Анализ структуры налоговых поступлений в бюджет и структуры налоговых платежей различных плательщиков свидетельствуют о том, что результаты деятельности плательщика преобладают в составе совокупной налогооблагаемой базы и составляют в ней не менее 85...90 %. При этом, следует отметить, что в течение всего периода действия существующей налоговой системы этот показатель существенно не менялся, а вносимые изменения в налоговое законодательство меняли в основном лишь количественную характеристику налогового воздействия. Качественных изменений действующая налоговая система не претерпела. Практически не меняется и ситуация с уклонением от уплаты налогов.

Экономическое поведение плательщика

в результате налогового воздействия
Рассматривая налогообложение как один из методов управления, нельзя обойти вниманием основные типы экономического поведения плательщика в результате налогового воздействия.
Принудительный характер налогового изъятия предполагает вполне естественное стремление налогоплательщика максимально минимизировать последствия этого изъятия всеми возможными способами.
Экономическое поведение плательщиков, основанное на переложении налогов, проявляется в определенной последовательности выбора ими наиболее комфортного (более удобного, требующего минимума усилий) способа минимизации последствий налогового изъятия:
1) Сначала - самый простой путь – включить часть налогов, подлежащих уплате, в цену товара и переложить эту часть налогов на покупателя в тех случаях, когда это возможно (вид товара, соотношение спроса и предложения, наличие конкурентов, место, время и иные условия его реализации). Такой способ называют “сдвигом налога вперед” и он может быть реализован, если налогоплательщик занимает монопольное положение на рынке. Для основной же массы производителей и продавцов товаров народного потребления такой тип поведения стал практически невозможен вследствие демонополизации рынка этих товаров и ограниченной платежеспособности покупателей.
2)Затем - часть оставшихся налогов, подлежащих уплате, и которые не могут быть переложены на покупателя, перекладывается на поставщиков, если среди них есть выбор, и у плательщика имеется возможность приобрести товар по меньшей цене. Уменьшение стоимости товара для поставщика в данном случае можно рассматривать в качестве некоторого “квазиналога”. Такой способ называют “сдвигом налога назад” и для основной массы налогоплательщиков его реализация также крайне затруднена, так как именно поставщики основных ресурсов и сырья являются монополистами на рынках своей продукции, товаров, работ и услуг.
3) После этого - оставшаяся часть налогов, подлежащих уплате, которая не может быть переложена ни на покупателей, ни на поставщиков, должна быть уплачена, естественно, за счет уменьшения собственной прибыли. Однако, такой путь приемлем для плательщика в случае, если прибыль имеется, а оставшаяся после уплаты налогов прибыль по величине удовлетворяет плательщика.
Данный тип поведения для большинства хозяйствующих субъектов также весьма проблематичен, так как, если прибыль отсутствует или оставшаяся после уплаты налогов часть прибыли не удовлетворяет плательщика, более “комфортным” для него становится путь уклонения от уплаты оставшейся части налогов.
Таким образом, возможности налогоплательщика по минимизации последствий налогового изъятия наряду с другими факторами зависят как от условий, в которых он осуществляет свою деятельность, так и от финансовых результатов его деятельности.
В то же время, как следует из теории налогообложения, возможность переложения налогов, подлежащих уплате, зависит также от величины и видов налогов, составляющих конкретную налоговую систему, то есть от реальной структуры налогового воздействия.
Представляется, что решение проблемы оптимального соответствия структуры налогового воздействия и условий осуществления деятельности налогоплательщиками с учетом оценки возможностей минимизации этого налогового воздействия в конкретных социально-экономических условиях является предметом отдельного исследования, результаты которого могут быть использованы при принятии налоговых решений. Очевидно, что при отсутствии такого соответствия налоговая система должна создавать для налогоплательщика дискомфортные условия в случае его уклонения от уплаты налогов.
В настоящее время, как было показано выше, сложность минимизации последствий налогового изъятия путем сдвига налога вперед или назад и неудовлетворенность налогоплательщика финансовыми результатами деятельности в совокупности формируют его стремление не платить (полностью или частично) часть налогов, подлежащих уплате.
При неуплате налогов для хозяйствующего субъекта также возможны лишь три основных формализованных типа поведения:
1) правильное исчисление налогов, подлежащих уплате, но отказ по различным причинам от их уплаты с образованием и ростом задолженности перед бюджетом (например - “АвтоВАЗ”, “Газпром” и т.п.);
2) сокрытие (полное или частичное) элементов налогооблагаемой базы (например, сокрытие выручки в таких видах деятельности как розничная торговля, малый бизнес, рынки, и т.п.);
3) отсутствие (полное или частичное) налогооблагаемой базы (например, отсутствие прибыли у убыточного предприятия).
Под отсутствием налогооблагаемой базы в данном случае понимается не нарушение налогового законодательства с точки зрения права, а определенная бездеятельность потенциальных налогоплательщиков, имеющих, но не использующих условия и возможности для легального осуществления социально-полезной деятельности и, следовательно, для увеличения налоговых поступлений в бюджет. Недополученные по этой причине доходы бюджета, в конечном счете, наряду с другими факторами, также формируют дополнительное налоговое бремя для остальных плательщиков.
Например, магазин, который не стремится к увеличению объемов продаж за счет снижения цен, изменения ассортимента, улучшения качества обслуживания и оптимизации режима работы. Или, к примеру, оборудованная АЗС с вывеской “Бензина – нет!”. Иначе говоря, при существующей налоговой системе работа с нулевым балансом часто становится целью предпринимательской деятельности. Прибыли нет, и - не надо, а чем меньше выручка, тем меньше и налоги с оборота.
С другой стороны, прогрессивная шкала ставок подоходного налога, необходимость многостраничного декларирования доходов и предстоящее общение с налоговыми органами часто создают условия, при которых граждане, имеющие возможности для приработка, либо отказываются от дополнительной работы вовсе, либо предпочитают осуществлять ее “в тени”, то есть фактически стремятся формально не иметь дохода.
Не производят должного эффекта и меры по стимулированию предприятий-должников к погашению имеющейся у них задолженности перед бюджетом. Ни ужесточение штрафных санкций к должникам, ни налоговая амнистия, ни реструктуризация долга, не привели пока к массовому и искреннему налоговому покаянию. Чрезвычайно широкий круг налоговых неплательщиков продолжает оставаться должниками перед бюджетами всех уровней.
При этом, попытки усиления контроля и выявления скрытых результатов деятельности (доходов, прибыли) приводят к огромному увеличению штатов налоговых органов, неоправданному усложнению бухгалтерского учета и другим последствиям без какого-либо существенного снижения масштабов уклонения от уплаты налогов, с одной стороны, а с другой стороны, к не менее опасному для государства уходу части бизнеса в теневую экономику.
Приведенные выше данные о масштабах уклонения от уплаты налогов свидетельствуют о том, что у налогоплательщиков имеется достаточно возможностей для полного или частичного сокрытия результатов деятельности, используемых в качестве налогооблагаемой базы.

Ресурсный подход к налогообложению.

Из изложенного выше следует, что проблема уклонения от уплаты налогов может быть в значительной степени трансформирована в проблему возможности сокрытия налогооблагаемой базы, или ее элементов.

Данная проблема может быть успешно решена за счет увеличения доли в совокупной налогооблагаемой базе таких элементов, которые: 1) имели бы материальный (натуральный) характер;
2) отражали бы потенциальные возможности субъекта по получению дохода;
3) имели бы непосредственное и явное отношение к субъекту.
С этой точки зрения представляется целесообразным использование в качестве преобладающего элемента совокупной налогооблагаемой базы ресурсов, которыми обладает (владеет, пользуется и (или) распоряжается) хозяйствующий субъект. К таким ресурсам, очевидно, могут быть отнесены земельный участок, недвижимое имущество, отдельные виды движимого имущества, трудовые ресурсы, денежные средства и другие ресурсы, имеющиеся у плательщика.
Кроме того, выбранный в качестве налоговой базы ресурс должен характеризовать “производственную мощность” субъекта, а не уровень ее использования этим субъектом (например, для АЗС – емкость резервуаров, а не количество раздаточных колонок). При этом представляется целесообразным количественную характеристику этих элементов налогооблагаемой базы производить не в стоимостном, а в натуральном измерении (шт., кв. м., куб. м. и т.д.).
Следует заметить, что преобладание в совокупной налогооблагаемой базе ресурсов, которыми обладает хозяйствующий субъект, создает налоговое воздействие, адекватно соотносимое с такими показателями эффективности его деятельности как, например, показатели фондоотдачи и уровня использования производственных мощностей, производительности труда работников.
Преобладание ресурсов в совокупной налогооблагаемой базе полагает, что налоговое воздействие оказывается на всех субъектов, имеющих эти ресурсы, а не только на тех из них, кто добивается результатов, более эффективно их используя.
При этом, очевидно, что ресурсные налоги создают условия, более благоприятные для малых предприятий по сравнению с крупными и средними.
Преобладание в налогооблагаемой базе ресурсов создает налоговое воздействие, побуждающее плательщика к реализации единственно возможного для него типа поведения - более эффективно использовать имеющиеся ресурсы. При этом ресурсные налоги практически не могут быть “переложены” на покупателя без негативных последствий для плательщика-продавца.
Кроме того, ресурсные налоги оказывают благоприятное влияние на процесс демонополизации. Монопольное положение на рынке, в конечном счете, достигается за счет концентрации в руках монополиста совокупности ресурсов, необходимых для осуществления конкретной деятельности в определенных объемах. Монополист, в силу своего привилегированного положения на рынке, использует имеющиеся ресурсы менее эффективно, чем он вынужден был бы их использовать в условиях конкуренции. Налоговыми методами, в том числе методами ресурсного налогообложения, можно стимулировать как более эффективное использование этих ресурсов самим монополистом, так и перераспределение части этих ресурсов от него в пользу других собственников.
Представляется, что перечисленные выше позитивные свойства ресурсных налогов проявляются в достаточной степени в случае, если доля этих налогов составляет в среднем не менее 25…30 % в общей сумме налогового изъятия. Как считает д.э.н. В.Фролов [7], чтобы проявился стимулирующий характер налоговой системы, следует резко увеличить в доходах бюджета долю условно-постоянных налогов (приблизительно до 35…40 % общей суммы налогообложения).

Опыт г. Тольятти по экспериментальному применению ресурсного (вмененного) налогообложения в 1992-1999 г.г.

Перечисленные выше свойства ресурсного налогообложения были применены в Автозаводского районе г.Тольятти, где в течение пяти лет (с 1992 по 1997 г.) действовал местный налог - сбор за право торговли (СПТ), установленный в рамках действующего налогового законодательства.
23 апреля 1997 г. Тольяттинская городская Дума приняла решение об утверждении Положения о сборе за право торговли на территории г. Тольятти и введении его в действие с 1 июля 1997 г.
Депутаты, в составе которых более 70 % составляют предприниматели города, то есть, по сути, плательщики этого местного налога, тщательно и взвешенно подошли к рассмотрению представленных проектов и к процедуре принятия решения. Практически каждая строчка, каждая формулировка, каждая цифра детально обсуждались и принимались на альтернативной основе.
С 1 февраля 1999 г., в связи с введением на территории Самарской области налога с продаж, сбор за право торговли не взимается.
В основу утвержденного Положения был положен ресурсный подход к местному налогообложению, апробированный в течение пяти лет в Автозаводском районе. Основные элементы установленного ресурсного налога представляли собой следующее.
Объект налогообложения - право реализации товаров на территории города Тольятти.
Налогоплательщики - юридические лица, физические лица, зарегистрированные в качестве предпринимателей без образования юридического лица, а также иные физические лица, реализующие товары на территории г. Тольятти.
Налогооблагаемая база - конкретные виды ресурсов, используемых плательщиками сбора, а при их отсутствии - товарооборот (сумма сделок) за отчетный период времени либо продолжительность реализации товаров.
В общем случае право реализации товаров приобретается юридическим лицом или предпринимателем с момента его государственной регистрации. Обязанность уплачивать установленный налог возникала у плательщика при наличии материальной налогооблагаемой базы, а при ее отсутствии – при совершении сделок, связанных с реализацией товаров. В случае отсутствия и таких сделок суммы, подлежащие уплате, также отсутствовали.
В то же время, лицо, имеющее материальную налогооблагаемую базу на территории города, было обязано уплачивать установленный налог, независимо от результатов деятельности по реализации товаров, независимо от места государственной регистрации.
Отметим, что Положение о сборе предусматривало льготы в виде отсрочки платежа с последующим освобождением от уплаты отсроченной суммы в случае выполнения плательщиком своих обязательств по налоговому соглашению, заключенному в рамках законодательства об инвестиционном налоговом кредите. В качестве одного из оснований предоставления указанной льготы было установлено и развитие материально-технической базы плательщика (строительные и ремонтные работы, приобретение или модернизация оборудования и т.п.). Данной льготой могли воспользоваться все плательщики сбора, в том числе и только начинающие предпринимательскую деятельность. Единственным условием освобождения от уплаты отсроченной суммы было завершение работ, приобретение товаров и т.п., то есть конкретное улучшение своей материальной базы в конкретные сроки в соответствии с налоговым соглашением.
Основные виды налогооблагаемой базы, установленные для различных категорий плательщиков, приведены в таблице 1.

Таблица 1

N п.п.

Характеристика

основных категорий плательщиков

Характеристика используемых

видов налогооблагаемой базы:

Наименование ресурсов

Ед. изм.

1

Реализующие товары в розницу (розничная торговля)

Торговая площадь

кв. м

2

Реализующие товары оптом

(оптовая торговля)

Складская площадь

кв. м

Емкость склада

куб. м

Весовая емкость склада

тонн

3

Предприятия, оказывающие услуги общественного питания.

Общая площадь

кв. м

4

Реализующие жидкие или газообразные товары

Емкость резервуаров

куб. м

5

Реализующие товары в роли посредника (торгово-посредническая деятельность лиц, не имеющих материальной торговой базы)

Товарооборот (сумма сделок) за отчетный квартал (иной оплачиваемый период времени)

руб.

6

Реализующие товары вне места постоянной дислокации, выездная торговля, в т.ч. на рынках

Продолжительность периода торговли

дн.

7

Реализующие здания, сооружения, помещения, жилые дома, квартиры, гаражи

Общая площадь реализуемых товаров

кв. м

При исчислении суммы сбора торговая площадь предприятий розничной торговли, емкость (площадь) складских помещений предприятий оптовой торговли, емкость резервуаров принимались по их фактической величине, но не ниже паспортной (проектной с учетом оформленных изменений).
При этом, виды налогооблагаемой базы были установлены таким образом, чтобы они характеризовали проектную мощность предприятия по конкретному виду деятельности и, следовательно, отражали возможности плательщика по реализации товаров и получению дохода.
Налогооблагаемая база плательщика уменьшалась на величину, соответствующую налогооблагаемой базе, переданной по договору аренды другим плательщикам сбора во временное пользование, на период действия договора аренды.
При фиксированной и контролируемой специализации торговых (складских) площадей сбор уплачивался по ставкам, дифференцированным по видам реализуемых товаров. При отсутствии такой специализации сбор уплачивался по наибольшей ставке.
При территориальной обособленности установленных элементов налогооблагаемой базы ее исчисление производилось отдельно по каждому из названных элементов.
Лица, торгующие на рынках, от уплаты сбора были освобождены, а сбор уплачивался администрацией рынка в соответствии с отведенной площадью территории по генплану. При определении расчетной торговой площади рынка или мини-рынка (а также расчетной площади складских помещений открытого типа) площадь вне помещений исчислялась с применением понижающего коэффициента, равного 0,1.
Ставки сбора за право торговли были приняты в виде величин, кратных установленному законом размеру минимальной месячной оплаты труда (МРОТ) за каждую единицу налогооблагаемой базы на основе среднестатистических данных по видам деятельности в среднем в размере около 6…10 % валового дохода, приведенного к единице измерения налоговой базы.
При этом, среднестатические данные о размерах валового дохода были приведены также и к недельному балансу рабочего времени в соответствии с трудовым законодательством, так как предполагалось, что плательщик должен иметь возможность увеличения объемов продаж и за счет увеличения продолжительности недельно-суточного цикла работы (сменность, работа в выходные дни).
В зависимости от уровня доходности, приведенной к единице измерения налоговой базы, ставки сбора были дифференцированы по некоторым группам товаров и по основным способам их реализации. Ставки сбора, дифференцированные в зависимости от вида реализуемых товаров и способа их реализации, приведены в таблице 2.

Таблица 2.

N п.п.

Краткая характеристика реализуемых товаров

Годовые ставки сбора на единицу налогооблагаемой базы в зависимости от способа реализации товаров (МРОТ):
 

при реализации в розницу

при оптовой реализации

при реализации жидких, газообразных товаров

при реализации прав собственности на недвижимость

при реализации услуг общественного питания

кв. м торговой площади

кв. м складской площади

куб. м емкости резервуаров и т.п.

кв. м площади, куб. м резервуаров

кв. м общей площади помещений

1

Продовольственные товары (кроме указанных в настоящем Приложении)

8,0

4,0

-

-

-

2

Непродовольственные товары (кроме указанных в настоящем Приложении)

8,0

4,0

-

-

-

3

Плодоовощная продукция, в т.ч. на оптовых рынках по продаже с/х продукции

2,0

0,8

-

-

-

4

При сезонной закладке плодоовощной продукции на длительное хранение

-

0,08

-

-

-

5

Книгопечатная продукция, канцтовары и школьно-письменные принадлежности

4,0

1,6

-

-

-

6

Товары, бывшие в употреблении (в т.ч. комиссионная торговля)

5,0

2,0

-

-

-

7

Драгоценные камни и (или) драгоценные металлы, либо изделия из них

20,0

20,0

-

-

-

8

Сталь листовая, арматурная, сортаментная, профилированная, строительные металлоконструкции и детали

10,0

10,0

-

-

-

9

Электронно-вычислительная или копировально-множительная техника, либо узлы и детали к ней

16,0

8,0

-

-

-

10

Запасные части к автомобилям, строительным машинам или механизмам

30,0

12,0

-

-

-

11

Автомобили, строительные машины или механизмы

50,0

4,0

-

-

-

12

Услуги общественного питания

-

-

-

-

1,0

13

Бензин, дизельное топливо и другие ГСМ

-

-

10,0

-

-

14

Здания, сооружения, помещения, жилые дома, квартиры

-

-

-

0,15

-

15

Винно-водочные изделия (кроме пива и алкогольной продукции крепостью не выше 12% )

20,0

8,0

-

-

-

 

Для плательщиков, не имеющих материальной торговой базы, ставки были установлены в процентах от стоимости товарооборота (суммы сделок) за отчетный период времени.
Расходы плательщиков по уплате сбора относились на прибыль, оставшуюся после уплаты налога на прибыль. При этом, плательщики были вынуждены декларировать прибыль как минимум в размере суммы сбора и налога на прибыль, причитающихся к уплате, а следовательно и уплачивать с этих сумм налоги. То есть, в данном случае ресурсные налоги достаточно эффективно стимулируют сокращение доли неучтенных доходов и уплату налогов, исчисляемых по результатам деятельности.
На рис. 1 приведена динамика структуры валового дохода предприятий розничной торговли продовольственными товарами по кварталам за 1993-1996 г.г. На графике видно, что по 27 обследуемым предприятиям доля рассматриваемого местного налога составляет в среднем 4….6 % от валового дохода.
Обращает внимание уменьшение доли прибыли, начиная с 1996 г., связанное с отменой налога на превышения нормативного фонда оплаты труда.

Ставки сбора и суммы, подлежащие уплате в бюджет, не зависели от результатов деятельности плательщиков. На рис. 2 приведен пример сравнения структуры валового дохода 20-ти предприятий розничной торговли в 1995 г. На графике видно, что доля сбора в валовом доходе существенно отличается у предприятий, имеющих различный по величине валовый доход, приведенный к квадратному метру торговой площади. При этом, чем выше валовый доход, тем меньше доля сбора в этом доходе. Так, например, доля сбора в валовом доходе составила для предприятия № 1 – 25,0 %, для предприятия № 12 – 4,9 %, а для предприятия № 20 – 2,1 %.

Уплата сбора оформлялась путем приобретения плательщиком разового талона (на день или несколько конкретных дней торговли) или временного патента (на квартал). Наличие патента или талона легко контролировалось при проверках предприятий торговли органами, наделенными таким правом.
Разовый талон или патент являлись документами, подтверждающими лишь уплату местного налога, и не имели какой-либо разрешительной нагрузки. Плательщикам сбора, реализующим товары, реализация которых требует специального разрешения (лицензии), кроме временного патента (разового талона) оформлялась лицензия на право торговли этими товарами в порядке и на условиях, установленном законом. Лицензия выдавалась в случае выполнения всех условий лицензирования и при условии оплаты сбора за право торговли. Уплата иных лицензионных платежей за право торговли названными товарами плательщиками сбора не производилась.
Сбор за право торговли уплачивался ежеквартально до окончания месяца, следующего за оплачиваемым кварталом по месту расположения налогооблагаемой базы.
Плательщикам сбора в случае уплаты ими сбора до начала оплачиваемого календарного квартала предоставлялась льгота в виде снижения ставки сбора в 2 раза. Данное положение, в совокупностью с невозможностью сокрытия налоговой базы, позволило обеспечить высокую надежность платежей и своевременность уплаты сбора, как правило, до начала квартала.
На рис. 3 представлены графики сумм платежей по сбору нарастающим итогом на конец недели с начала каждого отчетного квартала в 1998 году.
На рисунке видно, что налоговые платежи осуществлялись достаточно стабильно. При этом, снижение суммы сбора уплаченной во 2-м квартале (16094 тыс. руб.) по сравнению с 1-м кварталом (18896 тыс. руб.) обусловлено решением городской Думы о снижении налоговых ставок, а в 4-м квартале (8517 тыс. руб.) – отменой сбора и заменой его на налог с продаж.

Отметим, что график уплаты сбора в 3-м квартале 1998 г. не отличается от других кварталов, несмотря на августовский кризис, в результате которого платежи по другим налогам в августе-ноябре значительно уменьшились. То есть условия финансового кризиса не оказали существенного влияния на процесс уплаты ресурсного налога. Даже в таких сферах деятельности как оптовая и розничная торговля, торговля на рынках и реализация ГСМ, в которых преобладают наличные денежные расчеты и которые, с точки зрения ухода в “тень” и уклонения от уплаты налогов, в период кризиса оказались наиболее проблемными.
О стабильности налоговых платежей свидетельствует также и приведенная в таблице 3 по кварталам 1997-1998 г.г. динамика количества плательщиков, уплачивавших сбор.

Таблица 3.

 

Районы города

Количество плательщиков:

3-й кв.

1997 г.

4-й кв.

1997 г

1-й кв.

1998 г.

2-й кв.

1998 г.

3-й кв.

1998 г.

4-й кв.

1998 г.

Автозаводский

2113

2113

2209

2500

2495

2502

Центральный

1343

1371

1416

1582

1449

1432

Комсомольский

601

619

624

660

645

633

Всего по городу

4057

4103

4249

4742

4589

4567

 

Отметим, что по ряду субъективных “местных причин” высокий уровень собираемости данного налога (около 90%) обеспечивался, главным образом, информационно-разъяснительными действиями мэрии без применения каких-либо “карательных” налоговых санкций и, практически, без трудоемких и малоэффективных выездных проверок и рейдов.
При этом, оценка собираемости ресурсного налога производилась в сопоставлении с реестрами ресурсов, составляющих налоговую базу сбора. В качестве основных видов этой налоговой базы были использованы ресурсы, сведения о размерах которых уже имелись в органах управления имуществом и потребительским рынком, в органах лицензирования и государственной регистрации и в ряде других служб.
Применение ресурсного налога позволило стимулировать более эффективное использование площадей. На рис. 4 представлен сравнительный график динамики товарооборота, приведенного к единице торговой площади, между районами города по кварталам в 1995-1996 г.г.
На графике видно, что товарооборот, приведенный к квадратному метру торговой площади, в Автозаводском районе более чем в 2 раза превышает аналогичный показатель в других районах. Отметим, что в Автозаводском районе ресурсный налог применялся с 1992 года, а в других районах города в рассматриваемый период времени этого налога не было.

Ресурсный налог позволил также стимулировать стремление владельцев торговых (складских) площадей при невозможности (по различным причинам) эффективно их использовать самостоятельно, уступить их тому, кто на это способен.
В таблице 4 приведены сравнительные данные о количестве торговых площадей, сданных в аренду в районах города по состоянию на 1.07.1997 г., то есть тогда, когда в Автозаводском районе ресурсный налог действовал в течение пяти лет, а в других районах такого налога не было.

Таблица 4.

Показатели по районам города:

Автозаводский

Комсомольский

Центральный

Торговые площади, сданные в аренду (в %% от общей торговой площади)

45,4

18,2

9,1

Очевидно, что в аренду были сданы не используемые для реализации товаров торговые и складские площади. При этом, арендатор, получив право аренды площадей и используя их по назначению, увеличивал товарное предложение, становился конкурентом для арендодателя и для других продавцов со всеми вытекающими позитивными последствиями.
Аналогичная ситуация произошла и в сфере реализации ГСМ. На рис. 5 представлен график динамики состояния налогооблагаемой базы в виде емкости резервуаров для хранения и реализации ГСМ по кварталам в 1997-1998 г.г.
Из графика видно, что уже к началу третьего отчетного квартала после введения ресурсного налога в городе было сдано в аренду более 25 % имеющихся емкостей, предназначенных как для розничной, так и для оптовой реализации ГСМ. При этом, как было показано выше, предложение ГСМ тоже увеличилось почти на четверть.

С 1993 г. процесс оформления и учета платежей, учета плательщиков, налогооблагаемой базы, видов товаров и ряда других показателей был полностью компьютеризирован. Разработка и использование лицензированного программно-технического комплекса позволило сократить время работы с налогоплательщиком до 15-20 минут, а непосредственную работу с 4500 плательщиками осуществлять ежеквартально силами всего 20-ти операторов.
В процессе оформления платежей программный комплекс автоматически создавал базы данных, классифицируя эти данные по всем качественным показателям, от которых зависит сумма налога (вид налоговой базы, вид товара, способ реализации товаров, срок уплаты, организационно-правовая форма и наименование плательщика, месторасположение и др.). Информация обновлялась с той же периодичностью, с какой производилась уплата сбора (ежеквартально).
В результате – местная администрация получала в динамике оперативную информацию о деятельности плательщиков, то есть информацию, необходимую для оценки ситуации, для принятия каких-либо иных неналоговых решений (например, о проведении праздничных ярмарок в городе, о формировании маршрутов проверок в части соблюдения правил торговли).
Результаты, полученные в 1992-1999 г.г. в процессе экспериментального применения ресурсного (вмененного) налогообложения, свидетельствуют о его высокой эффективности. Эксперимент, проведенный в г. Тольятти в 1992-1999 г.г., наглядно продемонстрировал способность ресурсных налогов противодействовать негативным тенденциям, характеризующим ситуацию в экономике (низкий уровень собираемости налогов, уклонение от уплаты, снижение деловой и инвестиционной активности и др.). Применение ресурсного налога обеспечило невозможность сокрытия налогооблагаемой базы и практически исключить неплатежи по этому налогу. Рассматриваемый ресурсный налог был, пожалуй, единственным налогом, на динамику платежей по которому, не повлиял даже финансовый кризис в августе 1998 г.
Отметим, что полученные результаты были достигнуты при весьма незначительных по величине ставках ресурсного налога, составлявших в среднем около 8 % от валового дохода (или около 2 % от выручки), приведенного к единице налоговой базы.
В ходе эксперимента осуществлялось научно-методическое сопровождение реализации ресурсного налога, собран значительный статистический материал, изучены и оценены основные аспекты поведения плательщика в результате налогового воздействия. Сформулированы основные принципы ресурсного налогообложения и требования к элементам налогообложения.
Представляется, что опыт г.Тольятти по практическому применению ресурсного налогообложения может быть эффективно использован в налогообложении “труднодоступных” видов предпринимательской деятельности (розничная и оптовая торговля, “челночный бизнес” и торговля на рынках), в совершенствовании упрощенного налогообложения вмененного дохода, а также при налогообложении доходов граждан, направленных на приобретение отдельных видов имущества и в ряде других случаев.

Единый налог на вмененный доход

Принятие 16 июля 1998 г. Государственной Думой Федерального закона РФ “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности” можно рассматривать как один из основных этапов оптимизации налогообложения в так называемых “труднодоступных для налогообложения” сферах деятельности, в которых преобладают налично-денежные расчеты (розничная торговля, оказание услуг населению и т.п.).
Однако, реализация в регионах единого налога на вмененный доход (по сути и содержанию – также ресурсного налога) оказалась сопряжена с целым рядом серьезных проблем, обусловленных, по-нашему мнению, как недостатками в тексте самого федерального закона, так и отсутствием единой методологической базы.
В отдельных регионах до настоящего времени не приняты законы “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности”, а ряд регионов применяет единый налог на вмененный доход для ограниченного перечня видов деятельности. При этом, в некоторых регионах, принявших решения о введении единого налога на вмененный доход, имеет место проявление негативной реакции значительной части налогоплательщиков и общественных организаций.
Во многих случаях оценка эффективности единого налога на вмененный доход ограничена сопоставлением уплаченных сумм единого налога и сумм налоговых платежей, уплаченных в предыдущие годы. Судя по информации из регионов, достижение иных целей (рост деловой активности, развитие предпринимательства и ряд др.), поставленных при введении единого налога на вмененный доход, либо не происходит, либо не отслеживается.
В процессе внедрения единого налога на вмененный доход возникают и иные проблемы как социально-экономического, так и организационно-технологического характера.
Кроме того, децентрализованная схема реализации, предусмотренная Федеральным законом, предполагает и высокую вероятность определенных издержек, обусловленных отсутствием в регионах достаточного опыта в области налогообложения вмененного дохода, что также становится одним из факторов, дискредитирующих сам принцип вмененного (ресурсного) налогообложения.
В то же время, практический опыт гор. Тольятти по экспериментальному применению в 1992-1998 г.г. ресурсного (вмененного) налогообложения свидетельствует о его высокой эффективности.
Представляется, что основные проблемы, связанные с реализацией Федерального закона РФ “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности”, обусловлены, главным образом, такими факторами, как например:
1.наличием определенных недостатков в тексте федерального закона, включая его несоответствие требованиям ст. ст. 17 (п. 1), 12 (п. 3) Налогового Кодекса РФ в части установления основных элементов налогообложения;
2.отсутствием единой методологии установления единого налога и его основных элементов;
3.необоснованным стремлением трансформировать налогообложение потенциальной доходности в подоходное налогообложение;
4.отсутствием в регионах практического опыта налогообложения вмененного дохода и, следовательно, невозможностью в полной мере учесть, оценить и использовать преимущества данного налога, определить наиболее эффективные формы и методы его практического внедрения.

Эффективность реализации налога на вмененный доход существенно снижается также и в результате недостаточного учета при принятии решений существенных особенностей рассматриваемого вида налогообложения.
Применение налога на вмененный доход предполагает и осуществление специального комплекса организационно-технических мероприятий. В отличие от других налогов, для исчисления которых в основном используются данные бухгалтерской отчетности, налог на вмененный доход требует создания банка данных, включающего сведения о материальных ресурсах, используемых налогоплательщиками для предпринимательской деятельности, и на основе которых, в конечном счете, исчисляются суммы налога.
Таким образом, основные задачи совершенствования единого налога на вмененный доход, заключаются в определении основных направлений, форм и методов устранения или минимизации недостатков, которые содержит рассматриваемый федеральный закон, а также разработка единой методологической основы, обеспечивающей достижение целей ресурсного (вмененного) налогообложения.

А.Ф. Панайотов, О.А.Попова

Список используемой литературы
1. Жуков П. И бремя, и необходимость. О регулирующей роли налогов.// Экономика и жизнь. – 1996. № 6. С. 31.
2. Кашин В.А. Налоговая система и оздоровление национальной экономики.// Финансы. – 1998. - № 8. – С. 23-26.
3. Логвина А. Налоговая составляющая экономической безопасности России.// Российский экономический журнал. – 1998. - № 5. – С. 17 – 27.
4. Пансков В.Г. Налоговое бремя в российской налоговой системе. // Финансы. – 1998. - № 11. – С. 18-23.
5. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в Российской Федерации. Учебник для вузов. - М.: Книжный мир, 1999. – 440 с.
6. Пансков В.Г. Организационные вопросы налоговой реформы. // Финансы. – 2000. - № 1. – С. 33-37.
7. Фролов В. Н. И сейчас есть еще альтернатива. // Экономика и жизнь. – 1998. № 14. С. 31.
8. Черник Д. Налоги в рыночной экономике, Москва Финансы, 1997 г.
9. Шнайдер Ф. Чрезмерные налоги загоняют экономику в тень. // Российская газета. 1999. 16 октября.
10. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение, Москва ИНФРА-М, 1998 г.

 
 

Краткие сведения об авторах статьи

Панайотов Алексей Федорович
кандидат технических наук, доцент.


С июля 1999 г. – директор муниципального учреждения “Научно-исследовательская лаборатория по проблемам развития местного самоуправления”.
С 1997 г. – начальник Управления по сборам местных налогов в г. Тольятти.
С 1996 г. – помощник генерального директора Тольятинского мясокомбината по вопросам управления имуществом.
С 1994 г. – заместитель генерального директора домостроительного комбината по экономике .
С 1992 г. – заместитель председателя Автозаводского районного Совета г. Тольятти по экономическим вопросам.
С 1988 г. - начальник кафедры управления строительным производством Тольяттинского высшего военного строительного командного училища.
 

 

Попова Ольга Анатольевна

С июля 1999 г. – ведущий эксперт-консультант муниципального учреждения “Научно-исследовательская лаборатория по проблемам развития местного самоуправления”.
С 1997 г. – ведущий специалист Управления по сборам местных налогов в г. Тольятти.
С 1996 г. – сотрудник ОБЭП УВД г. Тольятти.

Hosted by uCoz